تخصص حسابرس در صنعت و مديريت اقالم تعهدي اختياري

صفحه 17-4 چکیده سال دوازدهم/ شماره 46/ بهار 91 تخصص حسابرس در صنعت و مديريت اقالم تعهدي اختياري * محمدعلی آقایی ** مهدي ناظمي اردکاني تاريخ دريافت: 90/12/8 تاريخ پذيرش: 91/2/25 هدف از اين مقاله بررس ي تأثير کيفيت حسابرس ي بر مديريت سود در شرکتهاي پذيرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران است. در تحقيقات گذشته برای اندارهگیری کیفیت حسابرسی از ش اخصهايي مثل اندازه حسابرس و دوره تصدي حسابرس استفاده شده است )نمازي و همکاران 1390 کرمی و همکاران 1390 ( اما در پژوهش حاضر از ش اخص تخصص حس ابرس در صنعت و براي اندازه گيري مديريت س ود از اقالم تعهدي اختياري اس تفاده شده اس ت. براي آزمون اين رابطه تعداد 117 ش رکت پذيرفته ش ده در بورس اوراق بهادار تهران در طي دوره زماني 1384 الي 1388 بررس ي ش ده اند. در اين تحقيق قدر مطلق اقالم تعهدي اختياري در شرکتهايي که توسط حسابرسان متخصص صنعت رسيدگي شده اند با ساير شركت ها براي آزمون مديريت سود مورد مقايسه گرفته اند. همچنين از رويکرد سهم بازار به منظور تعيين حسابرس متخصص صنعت بهره گرفته ش ده اس ت. نتايج اين بررسي نشان ميدهد شرکتهايي که حسابرس آنها متخصص صنعت است داراي سطح مديريت اقالم تعهدي اختياري پايين تر مي باشند. واژههايکليدي:تخصصحسابرس درصنعت اقالمتعهدي اختياري کيفيتحسابرسي مديريتسود * استادیار گروه حسابداری دانشگاه تربیت مدرس ** دانشجوي دکتري تخصصي حسابداري دانشکده مدیریت و اقتصاد دانشگاه تربيت مدرس 4

5 مقدمه... مديريت و صنعت در حسابرس تخصص اغلب عالقه و توجه مورد که است اقالمي از يکي زيان و سود صورت پاياني رقم شک بدون زا متأثر رقم اين به رس يدن روشهاي سو يک از اس ت. مالي صورتهاي از اس تفادهکنندگان قراردادن معيار ديگر سوي از و است شرکت مديريت شخصي قضاوتهاي و برآوردي روشهاي که است شده موجب شرکتها برخی در مديريت به پاداش اعطاي براي مبنايي عنوان به س ود گيرد. قرار نظر مد مديريت شخصي منافع به دستيابي براي راهي عنوان به سود مديريت پديده رقم صحت تعيين دنبال به تا دارد مي آن بر را نفعان ذي سود مديريت مثل رويدادهايي وقوع شخصي که است نياز رقم اين بخشي اعتبار براي رو اين از باشند. مديريت توسط شده ارائه سود قرار تاييد مورد را تجاري واحد س ود آن بالتبع و مالي گزارشهاي اعتبار تجاري واحد بيرون از رابطه بر نظارت قالب در را نقش اين ميتوانند نحو بهترين به حسابرسان که است پرواضح دهد. کنند. اجرا مالک-مدير ميان اي فاجعه چنين در ش رکت اين حسابرس ان نقش و انرون س قوط مثل رويدادهايي وقوع کنند آزمون نوعي به نيز را خود موردنظر حسابرسان تا است داش ته آن بر را ش رکت ذينفعان از که نمايند انتخاب خود تجاري واحدهاي مالي گزارشهاي به رسيدگي براي را حسابرسانی و 2009(. 1 ناپیر و )کارنیگ باشند برخوردار باالتری کيفيت همکاران و 3 چن 1390 همکاران و نمازي 2003 هم کاران و 2 )مايرز گذش ته تحقيقات سود مديريت عمل انجام که شود مي سبب باالتر حسابرسي کيفيت که ميدهند نشان 2005( معيارهاي وجود به توجه ميان اين در يابد. کاهش چشمگيري طور به ها شرکت مديران توسط خواهد حاصله نتايج بر را مالحظ هاي قابل تاثير حسابرس ي کيفيت اندازهگيري براي مختل ف در حس ابرس تخصص معيار از حسابرس ي کيفيت اندازهگيري براي حاضر پژوهش در داش ت. گذشته مشابه موارد از را پژوهش اين که اس ت شده اس تفاده بازار( س هم رويکرد از )و صنعت صنعت متخصص حسابرسان صاحبکاران آيا که ميکند بررس ي پژوهش اين مينمايد. متمايز تعهدي اقالم طريق از خود س ود به مربوط اهداف به رسيدن براي ش ركتها ساير به نس بت ميشوند محدوديت دچار اختياري پژوهش روش س پس ش ود. مي مرور پژوهش پيش ينه و نظري مباني ابتدا مقاله ادامه در تجزيه روش دادهها گردآوري روش شرکتها انتخاب و آماري جامعه پژوهش فرضيه )شامل:

91 بهار 46/ شماره دوازدهم/ سال برازش و توصيفي آم ار )ش امل: تحقيق يافتههاي آنگاه ش ود. مي مطرح دادهها( تحلي ل و تفس ير و تحليل و تجزيه فرضيه آزمون يافتههاي ادامه در ميگردد. اراي ه تحقيق( مدله اي يابد. مي اختصاص پيشنهادها ارائه و نتيجهگيري به نيز نهايي بخش ميشود. پژوهش نظري مباني اختياري تعهدي اقالم مديريت سود- مديريت محدوديتهاي به توجه با مالي گزارشگري فرايند در هدفمند مداخلة از عبارت سود مديريت و )خداداي است سود انتظار مورد س طح آوردن دست به براي حس ابداري ش ده پذيرفته اصول روي پيش گزينه سه خود سود انتظار مورد سطح به دستيابي براي مديريت 1389(. جانجاني آميز فريب حسابداري واقعي( هاي فعاليت دستکاري قالب )در سود واقعي مديريت دارد: خويش حسابداري رويههاي انتخاب به مربوط آميز فريب حس ابداري اختياري. تعهدي اقالم مديريت و حسابداري رويههاي اختياري تعهدي اقالم مديريت در است. حس ابداري پذيرفته اصول با مغاير واقعي اقتصادي عملکرد که شود مي تالش اما اس ت حسابداري ش ده پذيرفته اصول بر مبتني سودهاي گزارش هدف با مديران که دهد مي روي زماني سود واقعي مديريت شود. داده نشان مبهم و )مجتهدزاده ش ود آنها بهينه عملكرد از انحراف موجب كه بزنند فعاليتهايي به دس ت باالتر عنوان )به گذشته تحقيقات در اغلب که سود مديريت غالب شکل دو 2009(. الريجاني زاده ولي واقعي( فعاليتهاي )دستکاري سود واقعي مديريت اند شده مطرح 1388( اردکاني ناظمي مثال اند. بوده اختياري( تعهدي اقالم مديريت ديگر عبارت )به حسابداري ارقام بر مبتني مديريت و شرکت واقعي فعاليتهاي در دستکاري از اس تفاده با س ود واقعي مديريت که آنجايي از ثابت( داراييهاي فروش يا و س ال پايان در فروش افزايش اختياري هزينههاي کاهش )مث ل با شود. مي کشف سختي به وقوع( سال در )خصوصا حسابرسان توسط معموال ميپذيرد صورت صورت عملياتي تصميمات طريق از اختياري تعهدي اقالم از استفاده با سود مديريت حال این در معموال و پذيرد مي انجام حس ابداري ارقام طريق از س ود مديريت نوع اين بلکه نميگيرد شود. مي کشف صنعت متخصص حسابرسان خصوصا حسابرسان توسط تغيير اين انجام س ال ارائه باالتر کيفيت با رس يدگيهايي حسابرسان س اير به نسبت صنعت متخصص حسابرس ان 1388(. اردکانی ناظمی ميدهند) 6

7 حسابرسي کيفيت... مديريت و صنعت در حسابرس تخصص به که است ش ده بیان حسابرس ي کيفيت مورد در مختلفي تعاريف گذش ته تحقيقات در شود: مي اشاره ادامه در تعاريف اين مهمترين از برخي اینکه اول میکند: تعریف احتمال دو ش امل را حسابرس ي کيفيت )1981( 4 آنجلو دي کشف نماید. گزارش را آنها دوم گام در و کش ف را حس ابداری سامانه ایرادهای حس ابرس حالی در میکند اندازهگیری حس ابرس توانایی و دانش قالب در را حسابرس ی کیفیت ایراد و عربصالحی از نقل ( دارد بس تگی افش اگری برای حس ابرس انگیزههای به آن گزارش که 1390(. هم کاران زيرا نمايد مي تعريف بخش ي اعتبار ميزان قالب در را حسابرس ي کيفيت )1988( 5 پالمروز احتمال حسابرسي کيفيت رو اين از است. مالي صورتهاي اعتباربخش ي حسابرس ي از هدف کيفيت )1986( 6 ترومن و تيتمن ميباشد. مالي صورتهاي در اهميت با نادرست اظهارات نبود قلمداد سرمايهگذاران براي حس ابرس توسط شده ارائه اطالعات صحت قالب در را حسابرس ي.)2004 7 )دانگ ميکنند حسن حسابرس ي موسس ه )اندازه مختلفي از معيارهاي از حال به تا مختلف تحقيقات در گيري اندازه براي...( و صنعت در حسابرس تخصص حسابرس تصدي دوره حسابرس ش هرت شود. مي بيان شده یاد تحقيقهاي نتايج با همراه ادامه در که اند گرفته بهره حسابرسي کيفيت از سود مديريت بر حسابرسي کيفيت تاثير بررسي براي ايران در حال به تا که اين به توجه با شود. مي استفاده معيار اين از پژوهش اين در است نشده استفاده صنعت در حسابرس تخصص صنعت در حسابرس تخصص چنین رس یدگی به نیاز تج اری واحدهای در آن رخن ه و فن اوری اف زون روز پیش رفت دیگر سوی از است. ساخته بدل ضروری امری به متخصص حسابرسانی توسط را ش رکتهایی باید ندهند دست از را خود بازار س هم که این برای دریافتهاند خوبی به حسابرس ی موسس ات دهند. آموزش خاص صنایعی در روز به فناوریهای الزامات با مطابق را خود کارکنان و موسسات باالتر کیفیت با حسابرسی خدمات صنعت متخصص حسابرسان میدهد نشان گذشته تحقیقات را صنعت در حسابرس تخصص )2008( 9 کند 2003(. 8 کریش نان مثال )برای میدهند ارائه

به صورت زیر تعریف می نماید: سال دوازدهم/ شماره 46/ بهار 91 " تخصص حس ابرس در صنعت ش امل خلق ايده هاي س ازنده جه ت کمک )خلق ارزش اف زوده( به صاحبکاران همچني ن فراهم نمودن ديدگاهها و يا راه کاره اي تازه براي برخي از موضوعاتي که صاحبکاران در صنايع مربوط به خود با آن مواجه اند مي شود." از آنجايي که حاالت مختلف تخصص حسابرس در صنعت به طور مستقيم قابل مشاهده نيست تحقيقات گذشته شاخصهاي مختلفي را براي اندازهگيري تخصص حسابرس در صنعت بکار گرفتهاند. رويکردهاي س هم بازار و سهم پرتفوي غالبا به عنوان شاخصهايي براي تخصص حسابرس در صنعت به کار گرفته مي شوند. رويکرد سهم بازار رويکرد س هم بازار يک متخصص صنعت را به عنوان يک مؤسسه حسابرسي که خودش را از ساير رقباي خود از نظر سهم بازار در يک صنعت خاص متمايز کرده است تعريف مينمايد. اين رويکرد فرض ميکند که با مش اهده س هم نسبي بازار مؤسس ات حسابرسي که به يک صنعت خاص ارائه خدمت ميکنند مي توان به ميزان دانش تخصص صنعت مؤسسه حسابرسي پي برد. مؤسس هاي که س هم بزرگتري از بازار را در اختي ار دارد از دانش تخصصي باالتري درآن صنعت خاص برخوردار مي باش د. بهعالوه س هم معنادار بازار در يک صنعت نشاندهنده س رمايهگذاري معناداري است که در مؤسسات حسابرس ي در توسعه فناوريهاي حسابرسي خ اص صنعت صورت گرفته اس ت بهطوري که انتظار مي رود مزاياي ناش ي از بهبود کيفيت حسابرس ي و صرفه اقتص ادي )صرفه جوئي هاي ناش ي از مقياس توليد انب وه( افزايش يابد )اعتمادی و همکاران 1389(. رويکردسهمپرتفوي رويکرد س هم پرتفوي توزيع نس بي خدمات حسابرس ي را در صنايع مختلف براي هر مؤسسه حسابرسي مورد لحاظ قرار مي دهد. اين رويکرد بيشتر به راهبردهاي مؤسسه حسابرسي مربوط اس ت. صنايع صاحبکار مؤسس ه حسابرسي با بيشترين س هم پرتفوي نشاندهنده صنايعي هس تند که دانش پايه اي معناداري را در ارتباط با آن صنايع ايجاد کرده اند و س هم 8

9 تخصص حسابرس در صنعت و مديريت... بزرگ پرتفوي نشان دهنده اين است که سرمايهگذاري معناداري توسط مؤسسات حسابرسي در توسعه فناوريهاي حسابرسي مربوط به آن صنعت صورت گرفته است )همان منبع(. با توجه به مطالب مطرح شده در این تحقیق برای اندازهگیری تخصص حسابرس در صنعت از رویکرد سهم بازار استفاده می شود. پيشينه پژوهش ري نولدز و فرانس يس )2000( 10 بيان مي کنند که حسابرسان با کيفيت باال قادر به کشف مديريت س ود مي باش ند زيرا از دانش بيشتری نسبت به ساير حسابرسان برخوردارند و سعي ميکنن د ت ا از مديريت فرصت طلبانه س ود ممانعت به عمل آورند و ش هرت خويش را حفظ نمايند. اين تحقيق نشان ميدهد که صاحبکاران 6 موسسه بزرگ حسابرسي )بعدها 4 موسسه بزرگ( از اقالم تعهدي اختياري پايينتري نسبت به ساير حسابرسان برخوردارند. جنکين ز 11 و همکاران )2006( به بررس ي تأثير حسابرس ان متخص ص صنعت بر کاهش کيفيت س ود در اواخر دهه 1990 ميپردازند بدين صورت که آيا حسابرسان متخصص صنعت در جلوگیری از کاهش کيفيت س ود در اواخر دهه 1990 نقش ي داشته اند. يافتههاي تحقيق آنها بيانگر افزايش معنادار در ميزان اقالم تعهدي اختياري و کاهشي معنادار در ضرايب واکنش س ود بود که اين يافتهها به منزله کاهش کيفيت س ود در طي اين دوره مي باش د اما افزايش در اقالم تعهدي اختياري و کاهش در ضرايب واکنش س ود براي شرکتهايي که از حسابرسان متخصص صنعت استفاده مي کردند کمتر از ساير شرکتها بود. بالس ام 12 و همکاران )2001( به بررس ي رابطه بين تخصص حسابرس در صنعت و ضريب واکنش سود از طريق مقايسه ضرايب واکنش سود صاحبکاراني که توسط حسابرسان متخصص صنعت رس يدگي شدهاند و س اير صاحبکاران مي پردازند. نتايج اين تحقيق نيز نشان داد که صاحبکاران حسابرسان متخصص صنعت از ضريب واکنش سود باالتري برخوردارند. گراملين گ 13 و همکاران )2001( از ضرايب واکنش س ود و توانايي س ود براي پيش بيني جريانهاي نقدي به عنوان معيارهايي براي کيفيت سود استفاده نمودند و نشان دادند که سود صاحبکاران حسابرسان متخصص صنعت جريانهاي نقدي آتي را دقيقتر از ساير صاحبکاران پيشبيني ميکنند.

91 بهار 46/ شماره دوازدهم/ سال برای ش اخصی عنوان به حس ابرس تصدی دوره قراردادن مالک با )1390( همکاران و کرمی میان رابطه ابتدا تحقیق این در پردازند. می سود مدیریت با آن رابطه بررسی به حسابرس کیفیت مدیریت در انعطافپذیری عنوان ب ه اختیاری تعهدی اقالم مطلق قدر و حس ابرس تصدی دوره حس ابرس تصدی دوره افزایش با میدهد نش ان نتایج که اس ت گرفته قرار آزمون مورد س ود بررس ی در س پس مییابد. افزایش اختیاری تعهدی اقالم از اس تفاده در مدیریت انعطافپذیری که رسیده معناداری منفی رابطه به نتایج اختیاری تعهدی اقالم سطح و تصدی دوره میان رابطه میکند. استفاده منفی جهت در آمده وجود به انعطافپذیری از مدیریت که است ادعا این بیانگر از س ود مدیریت و حسابرس ی کیفیت بین رابطه بررس ی برای همکاران) 1390 ( و نمازی و س ود مديريت بين که ميدهد نش ان نتايج میگیرد. بهره حس ابرس تصدی دوره و ان دازه تصدي دوره و سود مديريت بين همچنين و معنيدار غير ولي مستقیم رابطه حس ابرس اندازه دارد. وجود معنيدار و مستقیم رابطه حسابرس لحاظ را س ود واقعی مدیریت یعنی س ود مدیریت دیگر بعد )1389( همکاران و اعتمادی مدیریت بعد این بر صنعت در حس ابرس تخصص تاثیر بررس ی به خود پژوهش در و مینمایند سطح بودن باالتر بیانگر نتایج پردازند. می بورس ی ش رکتهای آتی عملیاتی عملکرد و س ود شدن محدود دلیل به خود که است صنعت متخصص حسابرس ان توسط س ود واقعی مدیریت است. داده روی اختیاری تعهدی اقالم مدیریت در ها آن صاحبکاران مورد اختیاری تعهدی اقالم کاهش در را مستقل حسابرسان نقش سیدی) 1387 ( و ابراهیمی در حسابرس اظهارنظر نوع حسابرسی موسسه نوع تاثیر پژوهش این در دهند. می قرار واکاوی اختیاری تعهدی اقالم روی بر حسابرسی گزارش در ش رط بندهای تعداد و حسابرس ی گزارش اقالم با حسابرسی موسسه نوع تنها میدهد نش ان پژوهش این یافتههای ش ود. می س نجیده دارد. ارتباط اختیاری تعهدی پژوهش شناسی روش که باشد مي حس ابداري اثباتي تحقيقات حوزه در ش بهتجربي تحقيقات نوع از تحقيق اين نيز و SPSS-19 تحقيق اين در اس تفاده مورد آماري افزار نرم اس ت. کاربردي هدف حيث از است. اکسل گسترده صفحه 10

11 فرضيه پژوهش تخصص حسابرس در صنعت و مديريت... "اقالم تعهدي اختياري ش رکتهایی که حسابرس آن متخصص صنعت مي باشد نسبت به سایر شرکت ها کمتر است." جامعه آماري و انتخاب شرکت ها قلمرو مکاني تحقيق حاضر ش رکتهاي پذيرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران است. به علت گس تردگي حجم جامعه آماري و وجود برخي نا هماهنگيها ميان اعضاي جامعه ش رايط زير براي انتخاب نمونه آماري در نظر گرفته مي شود: 1. سال مالي شرکت منتهي به پايان اسفندماه هر سال باشد. 2. شرکت طي سالهاي 1384 تا 1388 تغيير سال مالي نداده باشد. 3. شرکت تا پايان سال مالي 1383 در بورس اوراق بهادار تهران پذيرفته شده باشد. 4. معامالت س هام ش رکت به طور مداوم در بورس اوراق بهادار تهران صورت گرفته باشد و توقف معامالتي بيش از يک ماه در مورد سهام ياد شده اتفاق نيفتاده باشد. 5. شرکت جزو شرکتهاي واسطهگري مالي نباشد. روش گردآوري داده ها در اي ن تحقي ق اطالعات مال ي از صورتهاي مالي و يادداش تهاي توضيح ي مربوط به ش رکتهاي مورد مطالعه و با کمک لوحهاي فشرده سازمان بورس اوراق بهادار تهران تارنمای س ازمان بورس و ش رکت بورس و نرم افزار تدبير پرداز و ره آورد نوين و تدبيرپرداز به دس ت آمده است. روش تجزيه و تحليل دادهها در اين تحقيق از س هم بازار به عنوان ش اخصي براي اندازهگيري تخصص حس ابرس در صنعت بهره گرفته مي ش ود زيرا اولويت صنعت را نس بت به ساير حسابرسان نشان مي دهد. هرچه س هم بازار حسابرس بيشتر باشد تخصص صنعت و تجربه حسابرس نسبت به ساير رقبا باالتر اس ت. داشتن سهم باالي بازار )س هم غالب بازار( به اين نكته اشاره دارد که حسابرس به طور موفقيتآميزي خودش را ازساير رقبا از لحاظ کيفيت حسابرسي متمايز مي کند.

سال دوازدهم/ شماره 46/ بهار 91 سهم بازار حسابرسان نيز بصورت زير محاسبه مي شود: مجموع داراييهاي تمام صاحبکاران يک مؤسس ه حسابرس ي خاص در يک صنعت خاص تقسيم بر مجموع داراييهاي صاحبکاران در اين صنعت و با پيروي ازپالم رز) 1986 ( مؤسساتي در اين تحقيق به عنوان متخصص صنعت در نظر گرفته مي ش وند که س هم بازارش ان )يعني معادله فوق( بيش ا ز ] 1/2 (شرکت هاي موجود در يک صنعت/ 1 )] باشد. در اين تحقيق يک معيار دوبخشي و يک معيار مسمتر از تخصص حسابرس در صنعت بکار گرفته ميشود. انتظار مي رود که صاحبکاران حسابرسان متخصص صنعت )SPEL( قدر مطلق اقالم تعهدي اختياري ABDAC کمتري داشته باشند. در ارتباط با معيار مستمر براي تخصص حس ابرس در صنعت يک رابطه غير خطي بين س هم بازار حسابرس و ABDAC بررسي مي شود. هم سهم بازار حسابرس )Mktshare( و هم جمله مجذور آن )MKtsharesq( در مدل منظور مي شوند زيرا بالسام و همکاران )2003( دريافتند که يک رابطه غيرخطي بين تخصص حسابرس در صنعت و کيفيت سود وجود دارد. بنابراين در اين تحقيق عالمتي مثبت در مورد Mktshare و عالمت منفي در مورد MKtsharesq پيشبيني مي ش ود. فرضیه پژوهش با استفاده از رگرسیون زیر مورد تجزیه و تحلیل قرار می گیرد: ABDAC t = b 0 + β 1 SIZE t + β 2 MTB t + β 3 NI t + β 4 SPEL t + μ t )1( ABDAC t = b 0 + β 1 SIZE t + β 2 MTB t + β 3 NI t + β 4 Mktshare t + β 5 Mktshare 2 t + μ)2( براي کنترل اثرات اندازه اندازه )SIZE( به صورت لگاريتم طبيعي مجموع داراييها تعريف ميش ود. عالمتي منفي در مورد اندازه انتظار مي رود زيرا ش رکتهاي بزرگ بيش تر مايلند ش رکتهاي ارزشي باش ند و اقالم تعهدي پايينتري را نشان دهند. لگاريتم نسبت ارزش ب ازار ب ه دفتري )MTB( ب راي کنترل فرصتهاي رش د و/يا چرخه ي عمر ش رکت در نظر گرفته ميش ود. شرکتهاي با MTB باال معموال ش رکتهاي رشدي هستند که اقالم تعهدي باالتري دارند. بنابراين عالمت مثبت در موردMTB انتظار مي رود. همچنين سود خالص) NI ( اندازهگيري ش ده از طريق ارزش شرکت به عنوان يک متغير کنترل براي سودآوري شرکت در نظر گرفته ميشود. تحقيقات نشان ميدهند که که صاحبکاران حسابرسان خاص صنعت کيفيت سود باالتري دارند.کيفيت س ود باالتر ميتواند بوسيله سطح پايينتر قدر مطلق اقالم تعهدي اختياري نشان 12

13 تخصص حسابرس در صنعت و مديريت... داده ش ود به عبارت ديگر مطابق با نظر بالس ام و همکاران )2003( صاحبکاران حسابرسان متخصص صنعت اختيار کمتري در مورد اقالم تعهدي دارند. هر دو اين مطالعات حاکي از آنند که حسابرسان متخصص صنعت هم اقالم تعهدي اختياري باال و هم اقالم تعهدي اختياري پايين را محدود مي کنند. بنابراين قدر مطلق اقالم تعهدي اختياري در اين تحقيق برای اندازه گیری 14 به کار گرفته مورد اس تفاده قرار میگیرد. ABDAC با استفاده از نسخه مقطعي مدل جونز )1991( مورد اندازه گیری قرار گرفته است. که در آن: ACCRt /At-1 = α*(1/at-1)+β1*( St /At-1)+ β2*(ppet / At-1)+εt(3) 1-t A :کل داراييها در پايان دوره ACCR t :کل اقالم تعهدي براي هر شرکت در سال t PPE t :داراييهاي ثابت S t :تغيير در فروش طي آخرين دوره فروش قبل مقادير بدست آمده به عنوان اقالم تعهدي مورد انتظار تعريف مي شوند. جمله خطا در مدل εt اقالم تعهدي اختياري را نشان مي دهد. يافتههاي پژوهش آمار توصيفي آم ار توصيفي مربوط به متغيره اي تحقيق به تفکيک صاحبکاران حسابرس ان متخصص صنعت و سایر صاحبکاران در بخش اول و دوم نگاره 1 نشان داده شده است. مطاب ق ب ا آن چه که در فرضيه تحقيق ذکر ش د قدر مطلق اقالم تعه دي اختياري براي شرکتهايي که حسابرس آنها متخصص صنعت مي باشد )0.8153( کمتر از قدر مطلق اقالم تعهدي اختياري س اير شرکتها است. همچنين اين شرکتها بزرگتر)داراي مجموع داراييها بزرگتر( و نسبت MTB کمتر نسبت به سایر شرکت ها هستند. آمار توصيفي نشان داده شده در نگاره )1( حاکي از تأييد فرضيه تحقيق مي باشد مبني بر اين که حسابرسان متخصص صنعت مديريت اقالم تعهدي اختياري را محدود مي کنند. نتايج مربوط به برازش مدل 1 و 2 به منظور آزمون فرضيه تحقيق در نگاره ش ماره 2 نشان داده شده است.

سال دوازدهم/ شماره 46/ بهار 91 نگاره 1- آمار توصيفي متغيرها به تفکيک حسابرس متخصص صنعت. بخش اول- آمار توصيفي متغيرهاي شرکت هايي که حسابرس آن متخصص صنعت نمي باشد) SP=0 (. قدر مطلق اقالم تعهدی اختیاری 0.8793 نسبت ارزش بازار به دفتری 3/2304 اندازه شرکت 26/1428 26/1400 1/16311 2/4050 2/48096 0/8500 0/65714 ميانگين ميانه انحراف معيار بخش دوم- آمار توصيفي متغيرهاي شرکت هايي که حسابرس آن متخصص صنعت مي باشد) SP=1 (. قدر مطلق اقالم تعهدی اختیاری 0.8153 نسبت ارزش بازار به دفتری 27/0197 26/8400 1/45144 2/8925 1/9400 2/38408 0.8000 0.48336 آزمون فرضيه اندازه شرکت ميانگين ميانه انحراف معيار ضري ب مربوط به متغير تخصص حس ابرس در صنعت در اين مدل هم ان طور که انتظار ميرفت منفي اس ت) 0.006 -(. منفي بودن اين ضريب نش ان ميدهد که س طح مطلق اقالم تعهدي اختياري مربوط به آن دس ته از ش رکتهايي که توس ط حس ابرس متخصص صنعت رسيدگي شده اند کمتر از سایر شرکتهاست. اين مطلب نشان ميدهد که حسابرس متخصص صنعت حسابرسي با کيفيت باالتري ارائه مي دهد. آمارهt 2.919* 1.250 نگاره شماره ) 2 (.برازش رگرسيون OLS مربوط به آزمون فرضيه تحقيق)مدل 1 و 2 (. ضرايب آمارهt 1.251 0.21-3.165* 1.586- ضرايب 1.364-0.026 عالمت مورد انتظار - INTERCEPT اندازه شرکت نسبت ارزش بازار به دفتری سود خالص سهم بازار مجذور سهم بازار تخصص حسابرس Rتعدیل 2 شده + 0.010 1.046-0.006 16.9 1.047 8.403* -0.139 0.012 1.064-0.671 0.707 18.4 1.222 8.738* **-2.219 2.262** */**/*** به ترتيب معني دار در سطح 5 1 و 10 درصد - + - همچني ن همانطور که انتظار مي رفت ضرايب Mktshare و MKtsharesq به ترتيب مثبت و منفي باشند. 14

15... مديريت و صنعت در حسابرس تخصص پيشنهادها ارائه و نتيجهگيري اردکانی 1388 ناظمی همکاران 2003 و بالسام همکاران 2001 و )بالسام قبلي تحقيقات کيفيت ارتقاي موجب صنعت در حسابرس تخصص که ميدهد نش ان 2005( همکاران و چن صنعت يک در الزم امکانات و دان ش داراي که حسابرس اني که بهطوري ميگردد حسابرس ي سود مديريت به دستيابي از را مديريت ميتوانند باش ند مي متخصص( ديگر عبارت )به خاص بازدارند. اختياري تعهدي اقالم طريق از بود. اختياري تعهدي اقالم مطلق سطح تحقيق اين در اس تفاده مورد س ود مديريت معيار صنعت در حس ابرس تخصص ميان منفي رابطه دهنده نش ان بررس ي اين از حاصل ش واهد بازار س هم تعريف با و تحقيقات اين به توجه ب ا اس ت. اختياري تعهدي اقالم مطلق س طح و پذيرفته شرکتهاي گرفتن نظر در با و صنعت در حسابرس تخصص معيار عنوان به حس ابرس اقالم مديريت و صنعت در حس ابرس تخصص ميان رابطه تهران بهادار اوراق بورس در ش ده اقالم مطلق س طح که اس ت آن از حاکي تحقيق اين نتايج گرفت. قرار بررس ي مورد تعهدي ميباشد پايينتر صاحبکاران س اير به نس بت صنعت متخصص صاحبکاران اختياري تعهدي مالي گزارشهاي رسيدگي براي صنعت متخصص حسابرس ان از که ش رکتهايي ترتيب بدين آمده بدست نتایج با سازگار که هستند نيز باالتري س ود کيفيت داراي ميکنند اس تفاده خود است. )2008( کند و )2006( همکاران و جنکیز همکاران) 2005 ( و چن توسط تحقیقات در رد تا میگردد پیش نهاد بالقوه س رمایهگذاران به پژوهش این یافتههای تحلیل اس اس بر توسط که دهند قرار نظر مد خویش منابع تخصیص برای را ش رکتهایی س رمایهگذاری زمان این در اختیاری تعهدی اقالم مدیریت که چرا ش دهاند رسیدگی صنعت متخصص حسابرس ان سود کیفیت نتیجه در و دارد قرار ش رکتها سایر به نس بت پایینی س طح در ش رکتها گونه از حس ابرس کیفیت اندازهگیری ب رای آتی تحقیقات در گ ردد مي پيش نهاد دارند. باالت ری حقالزحمه یا حسابرسی کار ساعات مثل صنعت در حسابرس تخصص از غیر به دیگری معیارهای شود. استفاده واقعی فعالیتهای دستکاری از سود مدیریت گیری اندازه برای و حسابرس

پی نوشت ها: منابع: سال دوازدهم/ شماره 46/ بهار 91 1. Carnegie and Napier 2. Myers 3. Chen 4. DeAnglo 5. Palmrose 6. Titman and trueman 7. Dang 8. Krishnan 9. Kend 10. Reynolds and Francis 11. Jenkins 12. Balsam 13. Gramling 14. Jones 1- ابراهیمی کردلر علی و سیدعزیز سیدی. )زمستان 1387( نقش حسابرسان مستقل در کاهش اقالم تعهدی اختیاری. بررسی های حسابداری و حسابرسی دوره 15 شماره 54 صفحات 3-16. 2- اعتمادی حس ین عادل آذر و مهدی ناظمی اردکانی. )تابستان 1389 (. بررسی نقش تخصص حسابرس در صنعت بر مدیریت واقعی س ود و عملکرد عملیاتی آتی. مجله دانش حس ابداری سال اول شماره 1 صفحات..9-28 3- خدادای ولی و رضا جان جانی. )بهار 1390 (. بررس ی رابطه مدیریت سود و سودآوری شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران. پژوهشهای حسابداری مالی سال سوم شماره 1 شماره پیاپی 7 صفحات.77-96 4- ع رب صالحی مهدی جواد کاظمی و مهرداد ذوالفعلی زاده. )تابس تان 1390 (. بررس ی رفتارهای کاهنده کیفیت حسابرسی از دیدگاه قرارداد روانی و تعهدات عاطفی سازمانی. مجله دانش حسابداری سال دوم شماره 5 صفحات..127-147 5- کرمی غالمرضا آمنه بذرافش ان و امیر محمدی. )بهار 1390 (. بررس ی رابطه بین دوره تصدی حسابرس و مدیریت سود. مجله دانش حسابداری سال دوم شماره 4 صفحات 65-82. 6- مجتهدزاده ویدا و اعظم ولی زاده الریجانی. )2009(. نتایج مدیریت واقعی س ود ارائه ش ده در بیس ت و یکمین کنفرانس بین المللی حسابداری آسیا پاسیفیک الس وگاس امریکا. 7- ناظمی اردکانی مهدی. )1388(. بررس ی نقش تخصص صنعت حس ابرس بر مدیریت س ود ش رکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران. پایان نامه منتشر نشده: به راهنمایی دکتر حسین اعتمادی دانشگاه تخصصی علوم اقتصادی. 8- نمازی محمد انور بایزیدی و س عید جبارزاده کنگرلویی. )1390(. بررسی رابطه بین کیفیت حسابرسی و مدیریت سود شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران. تحقیقات حسابداری سال سوم شماره 9 بهار 90 صفحات 22-4 9- ولي زاده الريجاني اعظم. )1387(. نتايج مديريت واقعي س ود پايان نامه منتش ر نشده: به راهنمایی دکتر ویدا مجتهدزاده دانشکده علوم اجتماعي و اقتصاد دانشگاه الزهرا. 10 Balsam, S., Krishnan, J., Yang, J.S., (2001). Auditor industry specialization and the earnings response coefficient. Working paper, Temple University. 11 Balsam, S., Krishnan, J., Yang, J.S., (2003). Auditor industry specialization and earnings 16

17 تخصص حسابرس در صنعت و مديريت... quality. Auditing: A Journal of Practice and Theory 22-2, 71 97. 12 Becker, C.L., M.L. DeFond, J. Jiambalvo, and K.R. Subramanyam. (1998). The effect of audit quality on earnings management. Contemporary Accounting Research 15 (spring): 1-24. 13 Carnegie, G. D. and Napier, Ch. J. (2009). Traditional accountants and business professionals: Portraying the accounting profession after Enron, Accounting, Organizations and Society (2009), doi:10.1016/j.aos.2009.09.002. 14 Chen, K.; Lin L. K. & Zhou, J. (2005). Audit Quality and Earnings Management for Taiwan IPO Firms, Managerial Accounting Journal, Vol. 20, No. 1, 86-104. 15 Dang, l. (2004). Assessing actual audit quality, A Thesis Submitted to the Faculty of Drexel University 16 Gramling, A.A., V.E. Johnson, and I.K Khurana. (2001). Audit firm industry specialization and financial reporting quality. Working Paper, Georgia State University and University of Missouri- Columbia. 17 Jenkins, D. S., Kane G. D. and Velury U (2006). Earnings quality decline and the effect of industry specialist auditors: An analysis of the late 1990s, Journal of Accounting and public policy, Vol. 25, 71-90. 18 Jones, J. )1991(.Earnings management during import relief investigations. Journal of Accounting Research 29 (Fall): 193-228. 19 Kend M. (2008). Client industry audit expertise: towards a better understanding, Pacific Accounting Review, Vol 20, pp. 49-62. 20 Krishnan, G.V., (2003). Does Big-6 auditor industry experience constrain earnings management?, Accounting Horizons 17 (Supplement), 1 16. 21 Mayhew, B., and M.S. Wilkins. (2002). Audit firm industry specialization as a differentiation strategy: Evidence from fees charged for firms going public. Working Paper, University of Wisconsin Madison and Texas A&M University. 22 Myers, J. N., Myers, L. A., & Omer, T. C. (2003). Exploring the Term of the Auditor client Relationship and the Quality of Earnings: A Case for Mandatory Auditor Rotation?, Accounting Review, Vol. 78, 779 800. 23 Palmrose, Z. (1988). Audit fees and auditor size: Further evidence. Journal of Accounting Research 24 (Spring): 97-110. 24 Reynolds, J.K., and J.R. Francis. (2000). Does size matter? The influence of large clients on office-level auditor reporting decisions. Journal of Accounting and Economics 30 (December) 375-400.